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新世紀会計の発展傾向

2007/8/7 10:01:00 41229

会計要素は会計対象の具体化であり、会計基本理論の研究の基礎であり、更に会計準則の建設の核心である。

会計要素の定義は科学的で合理的かどうか、会計実践の質の高低に直接影響しています。

1993年に私達は国際会計準則とアメリカ会計準則を参考にした上で、当時の我が国の実際状況を結び付けて、「企業会計準則」の中で六大会計要素の定義を提出しました。これは我が国の基本準則の構築ひいては会計実務の指導に積極的な役割を果たしましたが、中国市場経済の発展に伴って、新たな経済業務形態の出現と我が国の具体的な準則の続々と登場しました。

本稿はこれについて検討しようとする。

財務諸表の要素の定義は確認と計量のための根拠を提供しなければならず、特に確認のための理論的根拠を提供しなければならない。

基本的な会計概念として、要素の定義は財務会計概念の枠組みの中に置かなければならない。財務報告の目標と財務会計情報の品質特徴に合致しなければならない。

各概念の間は前後一致しなければならず，厳密な論理に富んでいる。

全体の概念の枠組みを離れて定義を研究すると、このように考えられがちである。会計要素の定義は以下の基本原則に従うべきである。（1）科学的、つまり会計要素の定義はその本質的特徴を具現しなければならない。

二、我が国の会計要素体系の会計要素の個数は多すぎても少なすぎてもいけません。

多くなると、会計口座と混同しやすくなります。少なくなると、現行の財務諸表のすべての内容をカバーするのが難しくなり、完全性がありません。

わが国の現在の会計要素体系は、資産、負債、所有者持分、収入、費用と利益など6つの会計要素から構成されています。

国際会計準則の会計要素体系は資産、負債、所有者持分、収入、利益、費用と損失など7つの会計要素から構成されていますが、アメリカFASBで定義されている会計要素は資産、負債、所有者持分（純資産）、収入、費用、所有者投資、所有者割当、全面収益、利潤及び損失の10つです。

会計の要素がいくつかあるに関わらず、その体系が厳格で、論理が一致している限り、会計の確認と計量の要求を満たすことができます。

わが国の会計要素体系から見ると、「企業財務会計報告管理暫定条例（意見募集稿）」、「企業具体会計準則——収入」と「企業会計準則」（基本準則）に基づき、収入と費用の定義は狭義であり、利益と損失を排除している。

このように利益と収入と費用の差額を待たずに、会計要素の間に本来存在すべき監査関係が破壊され、更に深刻なのは、当該会計要素体系は投資収益、営業外収入及びいくつかの広義費用の確認と計量のためにあるべき理論的根拠を提供できないことである。

この矛盾を解決するには、二つの案があります。一つは国際会計準則とオーストラリアなどの国が収入と費用に対して似たような広義的な定義を採用し、利益と損失の内容をカバーします。二つは「利益」と「損失」の二つの会計要素を増設し、「利益」という会計要素を削除します。

わが国の現在の状況から見ると、第一案を採用するのに適していると思います。

基本準則の「収入」の定義と「企業会計の具体的準則——収入」の「収入」の定義を比較すると、収入準則は営業外収入を含まないが、基本準則の収入外延が大幅に拡大されており、収入準則の受取人定義を修正すれば、「利益」と「損失」の概念に比べて、我が国の広範な会計担当者に受け入れられやすいことがわかる。

これらの会計要素の主語については、国際会計基準は「企業」を採用していますが、アメリカは「特定の主体」を採用しています。

会計の基本概念である以上、立脚点は企業だけでなく、あらゆる種類の企業、非営利組織を含むべきであり、会計要素の主語は会計主体と一致しなければならないと考えています。

ですから、これらの会計要素の定義は「ある特定の主体」を主語とすることができると思います。

以上のアイデアに基づいて、我が国の六大会計要素を検討します。

資産。

会計要素の定義の中で最も重要なのは資産の定義です。

会計学上の「資産」は経済学では「経済資源」という概念であり、これらの資源があってこそ、資源の主権問題があり、これらの資源の流入と流出の問題があって、所有者の権利、負債、収入、費用などの問題があります。

同時に、資産の定義はすべての会計要素の内に有機的な関係の核心であり、例えば、アメリカ財務会計準則委員会（FASB）は資産の内包を「未来の経済利益」と規定しています。

したがって、資産を科学的に定義することは、科学的かつ合理的な会計要素体系の構築の鍵となる。

_は資産をどう定義するべきですか？

まず資産の基本的な特徴を考えて、それを中国化して表現する方法を考えるべきだと思います。

アメリカFASBは資産を「資産は過去の取引または事象により特定主体が獲得または支配する可能性のある未来経済の利益である」と定義している。

オーストラリアの資産の定義はアメリカとほぼ同じで、違いは資産が「企業に支配されている」ことを強調しています。

国際会計準則とニュージーランドも資産は「企業のためにコントロールされている」と考えていますが、国際会計準則では、資産の中身は「経済資源」であり、ニュージーランドは「サービスの潜在力」であると考えています。

各国の表現はそれぞれ違っていますが、基本的には資産の基本的な特徴を明らかにしています。アメリカの財務会計概念公告が資産を定義する際に提出した資産の三つの特徴のようです。

第一に、資産は将来の経済利益を含み、そのうち、未来の経済利益は企業に未来のキャッシュフローをもたらす能力として表れています。

わが国の基本準則における資産の定義は、資産は企業が保有するか、あるいはコントロールすることができる通貨で測定できる経済資源であり、各種財産、債権及びその他の権利を含む。

対照的に、この定義は資産の本質を指摘しておらず、また「各種財産、債権及びその他の権利」の3つは並ばない。

私達は資産の定義を改訂する時、アメリカFASBでまとめられた資産の三つの特徴を私達の定義資産の参考にすることができますが、そのまま移転することはできません。

資産の中身について。

アメリカ、オーストラリアなどの国家は資産の内包は「可能な将来の経済利益」と考えています。わが国、カナダ、国際会計準則委員会は資産の内包は「経済資源」と考えています。

資産の内包を将来の経済利益として定義するのは抽象的すぎて、しかも未来の経済利益は多くの場合、決して単一の資産ではなく、どのように既定の未来の経済利益を各種類の異なる資産の間において、会計上ですでに資産として認識された項目と現在の会計上で資産として認識されることができないその他の項目、例えば、知的財産権、人的資源、自主的経営の誉などの間で分担することができますか？

まさに難問だ。

また、資産は経済的利益をもたらすことができるが、経済的利益を持つものは必ずしも資産ではない。例えば、安定で優良な顧客群、広くて効率的な販売網など。

逆に、資産は資源であり、企業のためにコントロールされる資源は必ず企業の資産であるという点から、資産を「資源」としてより科学的に理解している。

資産の中身を「経済利益」と解釈することは、利益と利益の基礎を混同するからです。

しかし、「資源」として理解するだけでは不十分で、特定の特殊な業務の確認根拠を提供するのは難しいです。例えば、資産の将来回収可能価値が帳簿価値より低い場合、資産の減損に対応して会計処理を行います。

したがって、「将来の経済利益を含むかどうか」は、資産が資産であると判断する核心基準となり、負債、収入、費用などの要素を定義する根拠となると考えています。

だから、資産の内包は「未来の経済利益を持つ資源」であるべきです。

_2、特定の主体に関する資産に対する権利。

ある特定の主体と資産としての「経済資源」にはどのような権利関係があるかということは、資産概念の別の本質的な問題であり、アメリカFASBは「取得または制御する」と考えています。

私たちは、資産の内包を「経済資源」と理解すれば、資源は「所有または制御」であり、「獲得または制御」ではないと考えています。

「所有」には自然に「支配」権があり、「所有」と「制御」を並べて重複するきらいがあり、また企業の資産が当該資産の所有権を持つか否かには必然的な関係がない。

私たちは、企業に実際に「コントロール」されてこそ、資産の基本的な特徴であり、典型的な例は融資リースであると考えています。